房地产企业城镇土地使用税和耕地占用税相关问题梳理

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城镇土地使用税

城镇土地使用税是以开征区域内的国家所有和集体所有的土地为征税对象，对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税。

一、纳税义务人与征税范围

（一）纳税义务人

一般规定：

在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人。

具体规定（5项）：

（1）拥有土地使用权的单位和个人，为纳税义务人。

（2）拥有土地使用权的单位和个人不在土地所在地的，其土地的实际使用人和代管人为纳税义务人。

（3）土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，其实际使用人为纳税义务人。

（4）土地使用权共有的，共有各方都是纳税义务人，由共有各方分别纳税。

（5）在城镇土地使用税征税范围内，承租集体所有建设用地的，由直接从集体经济组织承租土地的单位和个人，缴纳城镇土地使用税。

（二）征税范围

城镇土地使用税的征税范围包括在城市、县城、建制镇和工矿区内的国家所有和集体所有的土地。

对建立在城市、县城、建制镇和工矿区以外的工矿企业则不需要缴纳城镇土地使用税。

二、税率、计税依据和应纳税额的计算

（一）税率

城镇土地使用税采用定额税率。

每平方米土地年税额规定如下：

（1）大城市1.5元至30元；

（2）中等城市1.2元至24元；

（3）小城市0.9元至18元；

（4）县城、建制镇、工矿区0.6元至12元。

【提示】城镇土地使用税采用幅度税额，拉开档次，每个幅度税额的差距规定为20倍。

经济落后地区，城镇土地使用税的适用税额标准可适当降低，但降低额不得超过上述规定最低税额标准的30%。经济发达地区的适用税额标准可以适当提高，但须报财政部批准。

（二）计税依据

城镇土地使用税以纳税义务人实际占用的土地面积为计税依据。

纳税义务人实际占用土地面积，按下列方法确定：

（1）凡由省、自治区、直辖市人民政府确定的单位组织测定土地面积的，以测定的面积为准。

（2）尚未组织测 量，但纳税人持有政府部门核发的土地使用证书的，以证书确认的土地面积为准。

（3）尚未核发出土地使用证书的，应由纳税人申报土地面积，据以纳税，等到核发土地使用证后再作调整。

（4）对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地，按规定征收城镇土地使用税。其中，已取得地下土地使用权证的，按土地使用权证确认的土地面积计算应征税款；未取得地下土地使用权证或地下土地使用权证上未标明土地面积的，按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。

对上述地下建筑用地暂按应征税款的50%征收城镇土地使用税。

基本计算公式：

全年应纳税额=实际占用应税土地面积（平方米）×适用税额

单独建造的地下建筑物的税额计算公式：

全年应纳税额=证书确认应税土地面积或地下建筑物垂直投影面积（平方米）×适用税额×50%

三、税收优惠（掌握，能力等级1）

城镇土地使用税的税收优惠包括：法定免缴土地使用税的优惠和省、自治区、直辖市地方税务局确定减免土地使用税的优惠。

（一）法定免缴土地使用税的优惠

1.国家机关、人民团体、军队自用的土地
      2.由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地

3.宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的土地

【提示】宗教仪式用地和宗教人员生活用地免税；参观游览用地和管理办公用地免税，但附设的影剧院、茶社、饮食部、照相馆等生产经营用地不免税

4.市政街道、广场、绿化地带等公共用地

5.直接用于农、林、牧、渔业的生产用地

【提示】直接用于养殖、饲养的专业用地免税；但农副产品加工场地和生活、办公用地不免税

6.经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴城镇土地使用税5年至10年

7.对非营利性医疗机构、疾病控制机构和妇幼保健机构等卫生机构自用的土地，免征城镇土地使用税

8.企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，免征城镇土地使用税

【特别提示1】不同拥有主体或不同使用主体条件下，无偿或有偿使用土地的征免城镇土地使用税规则：

（二）省、自治区、直辖市地方税务局确定减免土地使用税的优惠。

1.个人所有的居住房屋及院落用地

2.房产管理部门在房租调整改革前经租的居民住房用地

3.免税单位职工家属的宿舍用地

4.集体和个人办的各类学校、医院、托儿所和幼儿园用地。

四、征收管理（熟悉，能力等级1）

（一）纳税期限

按年计算，分期缴纳。

（二）纳税义务发生时间

使用城镇土地，一般是从次月起发生纳税义务，只有新征用耕地是在批准征用之日起满一年（因为已经缴了耕地占用税）时开始纳税。

（三）纳税地点和征收机构

城镇土地使用税的纳税地点为土地所在地，由土地所在地的税务机关负责征收。

城镇土地使用税的属地性强。

【城镇土地使用税小结】

（1）与房产税的关系密切。城镇土地使用税与房产税在纳税义务人、税收优惠和纳税义务发生时间上存在一定的共性。

（2）营改增前,城镇土地使用税在核算时计入企业的管理费用；营改增后计入税金及附加，均可以在企业所得税税前扣除，有条件与企业所得税混合命制综合题。

（3）与耕地占用税的关系：①纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；②纳税人新征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳城镇土地使用税。

耕地占用税法

耕地占用税是在全国范围内，对占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，按照实际占用的耕地面积和规定税率一次性征收的税种。它属于对特定土地资源占用课税。

一、纳税义务人与征税范围

耕地占用税的纳税人是占用耕地建房或者从事非农业建设的单位或者个人。

耕地占用税纳税义务人包括各类性质的企业、事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位；也包括个体工商户以及其他个人。

耕地占用税的征收范围包括用于建房或从事其他非农业建设而征（占）用的国家所有和集体所有的耕地。

【解释】“耕地”的内涵（农作物、花苗茶果、鱼塘）与外延：

二、税率、计税依据和应纳税额的计算（★★）

（一）税率

实行地区差别幅度定额税率。人均耕地面积越少，单位税额越高。

经济特区、经济技术开发区和经济发达、人均耕地特别少的地区，耕地占用税适用税额可以适当提高，但是最多不得超过当地规定税额标准的50%。

（二）计税依据

耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据。

（三）税额计算

耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据，按照规定的适用税额标准计算应纳税额，实行一次性征收。

应纳税额计算公式：

应纳税额=纳税人实际占用的耕地面积（平方米）×适用定额税率

三、税收优惠和征收管理

（一）免征耕地占用税（军事、学校、幼儿园、养老院、医院）

1.军事设施占用耕地；

2.学校、幼儿园、养老院、医院占用耕地。

（二）减征耕地占用税

1.铁路线路、公路线路、飞机场跑道、停机坪、港口、航道占用耕地，减按每平方米2元的税额征收耕地占用税。

根据实际需要，国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门并报国务院批准后，可以对以上情形免征或者减征耕地占用税。

2.农村居民占用耕地新建住宅，按照当地适用税额减半征收耕地占用税。

农村烈士家属、残疾军人、鳏寡孤独以及革命老根据地、少数民族聚居区和边远贫困山区生活困难的农村居民，在规定用地标准以内新建住宅缴纳耕地占用税确有困难的，经所在地乡（镇）人民政府审核，报经县级人民政府批准后，可以免征或者减征耕地占用税。

（三）征收管理与纳税申报

耕地占用税由地方税务机关负责征收。

土地管理部门在通知单位或者个人办理占用耕地手续时，应当同时通知耕地所在地同级地方税务机关。获准占用耕地的单位或者个人应当在收到土地管理部门的通知之日起30日内缴纳耕地占用税。土地管理部门凭耕地占用税完税凭证或者免税凭证和其他有关文件发放建设用地批准书。

城镇土地使用税和耕地占用税的比较：

税种	开征区域	纳税人特点	纳税环节
城镇土地使用税	城市、县城、 建制镇、工矿区	持（保）有者	持有期间按年 计算、分期缴纳
耕地占用税	有耕地的地区	占用者	占用环节一次课征

房地产开发企业如何交纳土地使用税？

      房地产开发企业在经营过程中，会较长时间的占用土地资源，企业是土地使用税的纳税主体，这里我们就土地使用税交纳的难点起始时间及优惠政策,如何把握应用分析如下：

一、房地产企业土地使用税计算的开始时间

1.有合同的情况

      依据财税〔2006〕186号《财政部 国家税务总局关于房产税 城镇土地使用税有关政策的通知》规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

      从这个文件中，需要我们关注出让或转让合同，在有可操作性的前提下，我们是否考虑在出让或转让合同中加入约定交付土地的时间，有利于降低土地使用税的税负。

      房开企业如从政府取得土地，对土地的时间往往不能主导把握那么精准，我们也可以拓展了解一些其它省份有关土地使用税的开始交纳时间，在本省没有相关明确政策的前提下，可以与税务机关进行沟通。

      《海南省地方税务局关于土地使用税有关问题的通知》（琼地税发[2009]57号）中规定，对因政府规划等原因，造成纳税人有证却无法使用土地，并且纳税人已履行了应有责任的情况，纳税人能够提供县级以上(含本级)人民政府或国土、规划等部门文件证明的，经直属地方税务局审核，不征收土地使用税。

      《重庆市地方税务局关于明确房地产开发企业城镇土地使用税有关政策问题的通知》（渝地税发[2011]111号）中则根据不同的土地交付主体作了区别处理，即对于从土地行政主管部门取得的土地，采用“实际取得土地时间与土地使用权登记时间孰先”的处理原则，而对于其他主体之处受让取得的土地，按照财税[2006]186号中的规定执行。

2.没有合同、未取得产权证而实际占用的情况，

      对房地产开发企业虽未取得土地使用证书，但已通过一定的方式取得或拥有了土地的实际使用权，且已开始实施开发利用的土地，以房地产开发企业已实施开发利用土地之次月起为纳税义务发生时间。
      已实施开发利用的土地，是指房地产开发企业对所取得或拥有土地使用权的土地，已经开始实施改变了原有土地的地上形态的土地。如：在土地上进行撤迁、对土地进行平整、在地上开始工程施工等。

3.特殊的开始交纳时间

      《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》规定，新征用的土地，依照下列规定缴纳土地使用税：

(1)征用的耕地，自批准征用之日起满一年开始缴纳土地使用税;

(2)征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税

       这是一项特殊优惠政策，如果房地产开发企业征用的是耕地才能享受，实务中往往交了耕地占用税，却不是耕地占用的主体非农用地转用审批文件中标明的建设用地人，从政策上是不享受自批准征用之日起满一年开始缴纳土地使用税的;我们来看下具体文件：国家税务总局公告2014年第74号《国家税务总局关于通过招拍挂方式取得土地缴纳城镇土地使用税问题的公告》规定，通过招标、拍卖、挂牌方式取得的建设用地，不属于新征用的耕地，纳税人应按照《财政部 国家税务总局关于房产税 城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号）第二条规定，从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

二、房地产企业土地使用税计算的终止时间

      房地产企业的土地使用税终止时间，应为房产、土地实物交付与房产、土地权利变化敦先较为合理,可以从总局的两个文件结合来理解：

第一个文件：财税[2008]152号《关于房产税、城镇土地使用税纳税义务截止时间的问题》纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。

第二个文件 、依据国税发（2003）89《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》，关于确定房产税、城镇土地使用税纳税义务发生时间问题规定，（1）购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

      通常情况房地产开发企业产权证转移时间要晚于房屋交付时间，文件二中购买购置新建商品房自房屋交付次月计征城镇土地使用税，与文件一中房产实物权利状态发生变化的当月末终止刚好时间完美衔接，印证了我们的观点。

      实务中，对于房地产开发企业终止土地使用税交纳的时间各地税税机关的处理不统一，注意以主管局准，没有地方规定，以上述总局两个文件沟通解决。

举例看下实务中土地使用税终止时间的三种观点

观点一、签订销售合同日期为终止时间

      桂地税字[2009]117 号《广西壮族自治区地方税务局关于房地产企业城镇土地使用税纳税义务终止时间的通知   》对房地产开发企业建造的商品房用地，在商品房出售之前，应依照规定征收城镇土地使用税；终止缴纳的时间应以商品房出售双方签订销售合同生效的次月起。

观点二、以房产交付日期为终止时间

      新地税法【2013】10 号《新疆维吾尔自治区地方税务局关于房地产开发企业城镇土地使用税有关问题的公告》规定，房地产开发企业城镇土地使用税缴纳的终止时间为：房地产开发企业同购房者签订的商品房买卖合同约定的房屋交付时间的次月。

观点三、以办理产证日期为终止时间

      豫地税发[2006]84号河南省地方税务局关于印发《河南省地方税务局房地产开发企业城镇土地使用税征收管理办法》的通知房地产开发企业城镇土地使用税纳税人，开发商品房已经销售的，应自房屋交付使用之次月，按照交付使用商品房屋的建筑面积所应分摊的土地面积相应调减应税土地面积。
     房屋交付使用，是指房地产开发企业按照售房合同的规定，将房屋已销售给购房人且购房人已办理了房屋土地使用权证或者房屋产权证，房屋所占有的土地已发生实际转移的行为。
     对购房人非个人原因无法及时取得土地使用权证或房屋产权证的，只要房地产开发企业按照销售合同的规定，已将房屋销售发票全额开付给购房人且购房人的购房款项已全部结清，或者已将房屋的钥匙交付给购房人，经主管地方税务机关审查同意后，也可视同为房屋已交付使用。

三、房开企业相关土地使用税的优惠政策

1.公租房建设土地使用税优惠政策

      财税〔2010〕88号《财政部   国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知规定》，对公租房建设期间用地及公租房建成后占地免征城镇土地使用税。在其他住房项目中配套建设公租房，依据政府部门出具的相关材料，可按公租房建筑面积占总建筑面积的比例免征建造、管理公租房涉及的城镇土地使用税。

2. 廉租住房经济适用住房土地使用税优惠政策

      财税〔2008〕24号《财政部 国家税务总局 关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知规定》，对廉租住房、经济适用住房建设用地以及廉租住房经营管理单位按照政府规定价格、向规定保障对象出租的廉租住房用地，免征城镇土地使用税。开发商在经济适用住房、商品住房项目中配套建造廉租住房，在商品住房项目中配套建造经济适用住房，如能提供政府部门出具的相关材料，可按廉租住房、经济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征开发商应缴纳的城镇土地使用税。

3.棚户区改造安置住房建设土地使用税的优惠政策

      财税〔2013〕101号《财政部国家税务总局关于棚户区改造有关税收政策的通知》对改造安置住房建设用地免征城镇土地使用税。对改造安置住房经营管理单位、开发商与改造安置住房相关的印花税以及购买安置住房的个人涉及的印花税予以免征。

      在商品住房等开发项目中配套建造安置住房的，依据政府部门出具的相关材料、房屋征收（拆迁）补偿协议或棚户区改造合同（协议），按改造安置住房建筑面积占总建筑面积的比例免征城镇土地使用税、印花税。

      棚户区改造是指列入省级人民政府批准的棚户区改造规划或年度改造计划的改造项目；改造安置住房是指相关部门和单位与棚户区被征收人签订的房屋征收（拆迁）补偿协议或棚户区改造合同（协议）中明确用于安置被征收人的住房或通过改建、扩建、翻建等方式实施改造的住房。

      房企业中土地使用税虽不是主要税种，但是如不注意，也会给企业带来涉税风险，同时也有一些优惠政策，财务人员掌握应用的好，可以为企业有效减少土地使用税的支出。

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